La profession comptable et la déontologie

À retenir

Cadre programme : DCG, programme 2025 (arrêté du 4 août 2025, première session 2027), UE 9 « Comptabilité », partie 1 « Comprendre l'écosystème comptable », sous-partie 1.2 « Positionner la profession comptable au sein du monde économique ».

Pourquoi c'est central à l'examen : l'épreuve de 3 h peut comporter un cas pratique de déontologie, à partir d'un contexte professionnel et d'extraits des codes de déontologie : le candidat doit dire s'il existe ou non un problème déontologique et le justifier. Les questions de cours courtes (distinguer expert-comptable et commissaire aux comptes, citer l'Ordre, la CNCC, la H2A, leurs rôles) sont fréquentes.

01Un panorama des métiers du chiffre

Le programme demande de connaître quatre statuts et leurs modalités d'exercice.

Statut	Nature	Cadre	Exemple
Expert-comptable	Profession réglementée, libérale ou en société	Ordonnance n° 45-2138 du 19 septembre 1945, inscription au tableau de l'Ordre	Cabinet qui tient la comptabilité de PME
Commissaire aux comptes (CAC)	Profession réglementée, mission légale de contrôle	Code de commerce (livre VIII)	Certification des comptes d'une société anonyme
Professionnel du chiffre salarié	Salarié d'une entité, sans statut réglementé spécifique	Contrat de travail	Comptable, contrôleur de gestion, directeur administratif et financier (DAF)
Comptable public	Agent public manieur de fonds publics	Textes de la comptabilité publique	Comptable d'une commune, d'un hôpital, d'un établissement public

02L'expert-comptable

2.1 Définition et missions

L'ordonnance de 1945 (article 2) définit l'expert-comptable à partir de trois familles de missions :

Réviser et apprécier les comptabilités des entreprises auxquelles il n'est pas lié par un contrat de travail, et attester la régularité et la sincérité des bilans et comptes de résultat ;
Tenir, centraliser, ouvrir, arrêter, surveiller, redresser et consolider les comptabilités ;
Organiser les comptabilités et analyser la situation et le fonctionnement des entreprises sous leurs aspects économique, juridique et financier, avec rapport de ses constatations, conclusions et suggestions. Il peut aussi accompagner la création d'entreprise et assister ses clients dans leurs démarches déclaratives fiscales, sociales et administratives.

Nul ne peut porter le titre d'expert-comptable ni en exercer la profession s'il n'est inscrit au tableau de l'Ordre (article 3).

2.2 Les modalités d'exercice

À titre individuel (libéral) ou au sein d'une société d'expertise comptable ou d'une société pluri-professionnelle d'exercice ;
Salarié d'un cabinet d'expertise comptable ou d'un membre de l'Ordre ;
Collaborateur stagiaire : les experts-comptables stagiaires ne sont pas membres de l'Ordre mais sont soumis à son contrôle disciplinaire (article 4) ;
À côté, des associations de gestion et de comptabilité accompagnent des petites entreprises.

2.3 Les incompatibilités et le conseil

L'activité d'expertise comptable est incompatible avec toute occupation de nature à porter atteinte à l'indépendance (article 22) : emploi salarié (sauf chez un autre membre de l'Ordre, un commissaire aux comptes, etc.), activité commerciale hors exercice de la profession (sauf accessoire), maniement de fonds. Il lui est aussi interdit d'effectuer des travaux comptables pour une entreprise dans laquelle il détient des intérêts substantiels.

En revanche, il peut effectuer à titre accessoire des études et travaux d'ordre statistique, économique, administratif, financier, environnemental, numérique, ainsi que des travaux à caractère social et fiscal. Il peut accepter des mandats sociaux (sous le contrôle du conseil régional), des missions d'expert, des fonctions d'arbitre et de commissaire aux comptes.

03Le commissaire aux comptes

3.1 Une mission légale de contrôle

Le CAC certifie, en justifiant ses appréciations, que les comptes annuels sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat, de la situation financière et du patrimoine (article L821-53 du Code de commerce, ancien L823-9). Il est nommé pour six exercices.

Ses autres missions : vérification de la cohérence du rapport de gestion, rapport sur les conventions réglementées, procédure d'alerte en cas de menace sur la continuité de l'exploitation, révélation au procureur de la République des faits délictueux dont il a connaissance, sans que cette révélation engage sa responsabilité (Code de commerce ; la jurisprudence réserve le cas de l'intention de nuire). Il peut aussi réaliser des services autres que la certification des comptes, dans des limites strictes.

3.2 Indépendance renforcée

Le CAC ne peut avoir d'intérêts financiers dans l'entité contrôlée ni lui fournir des services de nature à compromettre son indépendance (Code de commerce, articles L821-27 et suivants depuis l'ordonnance n° 2023-1142, et code de déontologie). Il est tenu au secret professionnel, levé dans des cas limités par la loi.

3.3 Expert-comptable ou commissaire aux comptes ?

Critère	Expert-comptable	Commissaire aux comptes
Source de la mission	Contrat (lettre de mission)	Loi : obligation de certification dans les cas prévus
Rôle	Prestataire et conseil, proche de l'entité	Contrôleur indépendant, tiers de confiance
Objet principal	Tenue, présentation, conseil, attestation	Certification des comptes
Durée	Celle du contrat	Mandat de six exercices
Destinataires	Le client	Les associés et, par la publication, les tiers
Régulateur et organisme professionnel	Ordre des experts-comptables	H2A et CNCC
Tutelle	Ministre chargé de l'économie	Garde des sceaux (ministre de la Justice) pour la CNCC
Incompatibilité majeure	Salariat, commerce, fonds, intérêts substantiels dans un client	Prise d'intérêts, services compromettant l'indépendance dans l'entité certifiée

À retenir

Un même cabinet peut exercer les deux métiers, mais jamais pour la même entité quand la nature des travaux compromet l'indépendance (par exemple, tenir la comptabilité d'une entité que l'on certifie).

04Le professionnel du chiffre salarié et le comptable public

4.1 Le salarié

Comptable, contrôleur de gestion ou DAF travaille sous l'autorité de la direction. Il prépare l'information financière mais l'arrêté des comptes relève de l'organe dirigeant. Son indépendance est limitée par la subordination : d'où l'importance de son intégrité et de son devoir d'alerte interne face à une demande contraire aux règles comptables.

4.2 Le comptable public

Le comptable public exécute les recettes et les dépenses et tient la comptabilité publique (décret n° 2012-1246 du 7 novembre 2012, dit GBCP). Il est distinct de l'ordonnateur, qui engage et ordonne les opérations : c'est le principe de séparation de l'ordonnateur et du comptable, garant du contrôle.

05Les responsabilités

Professionnel	Responsabilité civile	Responsabilité pénale	Responsabilité disciplinaire
Expert-comptable	Contractuelle, vis-à-vis du client ; assurance obligatoire (article 17 de l'ordonnance de 1945)	Si infraction (faux, complicité de comptes inexacts, violation du secret)	Chambres régionales puis nationale de discipline ; sanctions : réprimande, blâme, suspension, radiation (article 53)
Commissaire aux comptes	À l'égard de la société, des associés et des tiers, en cas de faute	Si infraction (information mensongère, non révélation de faits délictueux...)	Sanctions prononcées par la commission des sanctions de la H2A
Salarié du chiffre	Envers l'employeur, limitée en principe à la faute lourde	Personnelle (faux, complicité d'infraction)	Pouvoir disciplinaire de l'employeur
Comptable public	Régime de responsabilité financière des gestionnaires publics (depuis le 1er janvier 2023), jugé par la chambre du contentieux de la Cour des comptes (appel devant la Cour d'appel financière)	Si infraction	Autorité hiérarchique

À retenir

Depuis le 1er janvier 2023, la responsabilité personnelle et pécuniaire des comptables publics a été remplacée par un régime unifié applicable aux ordonnateurs et aux comptables (ordonnance n° 2022-408 du 23 mars 2022). Attention aux anciens cours.

06Les organisations professionnelles et leurs liens avec les régulateurs

Organisation	Nature et rôles principaux	Tutelle ou lien avec les pouvoirs publics
Ordre des experts-comptables (OEC)	Organisation dotée de la personnalité civile, avec un Conseil supérieur et des conseils régionaux ; tient le tableau, défend l'honneur et l'indépendance de la profession, exerce la discipline, vérifie le respect des obligations en matière de lutte contre le blanchiment (article 1 de l'ordonnance)	Ministre chargé de l'économie, représenté par un commissaire du Gouvernement auprès du Conseil supérieur et des commissaires régionaux (article 56)
Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC)	Établissement d'utilité publique doté de la personnalité morale, représente la profession auprès des pouvoirs publics, concourt à la bonne exécution de la profession, à sa surveillance et à la défense de l'honneur et de l'indépendance de ses membres ; compagnies régionales par ressort de cour d'appel	Instituée auprès du garde des sceaux, ministre de la Justice
Haute Autorité de l'audit (H2A)	Autorité publique indépendante, successeur du H3C depuis le 1er janvier 2024 (ordonnance n° 2023-1142 du 6 décembre 2023). Régule la profession de CAC : inscription, cadre normatif et déontologie, contrôle de l'activité, sanctions par sa commission des sanctions. Étend sa régulation à la certification des informations de durabilité (organismes tiers indépendants, auditeurs de durabilité)	Indépendante du pouvoir exécutif ; la CNCC peut agir pour son compte par des conventions de délégation homologuées

À retenir

La H2A n'est pas un organisme représentatif de la profession : c'est un régulateur public. La CNCC et l'OEC sont des organismes professionnels.

07Éthique et déontologie

Éthique : réflexion sur les valeurs (honnêteté, loyauté, intérêt général) ; elle guide le jugement.
Déontologie : ensemble des devoirs codifiés qui s'imposent à une profession ; sa violation est sanctionnable.

7.1 Les textes à connaître

Experts-comptables : code de déontologie dans le décret n° 2012-432 du 30 mars 2012 (articles 141 et suivants). Ex. article 145 : exercice avec compétence, conscience professionnelle et indépendance d'esprit.
Commissaires aux comptes : code de déontologie de la profession, établi par décret (annexe 8-1 du Code de commerce), complété par les règles légales d'indépendance et d'incompatibilité du Code de commerce et par des normes de déontologie.

7.2 Les principes fondamentaux

Profession	Principes à retenir
Expert-comptable	Compétence, indépendance, probité (intégrité), secret professionnel, loyauté et confraternité
Commissaire aux comptes	Intégrité, impartialité, indépendance, esprit critique, compétence et diligence, confraternité, secret professionnel

7.3 Les menaces à l'indépendance (typologie d'usage)

Menace	Idée	Exemple
Intérêt personnel	Intérêt financier ou économique	Détenir des parts d'un client
Auto-révision	Contrôler son propre travail	Certifier une comptabilité qu'on a tenue
Familiarité	Proximité excessive	Relations étroites avec la direction du client
Intimidation	Pressions	Menace de perdre le client
Défense	Prendre parti pour le client	Plaider pour lui contre un tiers

7.4 Méthode d'un cas de déontologie

Qualifier le professionnel (expert-comptable ? commissaire aux comptes ? salarié ?) et la mission.
Identifier le fait critique (intérêt, service rendu, information divulguée, pression).
Rattacher au principe (indépendance, secret, intégrité, compétence...) en s'appuyant sur l'extrait fourni.
Conclure : problème ou non, justification, et mesure à prendre (refuser, renoncer, mettre en place une protection, informer l'Ordre ou la CNCC).

08L'essor du conseil et de la durabilité

8.1 Le conseil

Au-delà de la tenue des comptes, l'expert-comptable développe le conseil : création d'entreprise, gestion, financement, fiscal et social, numérique, environnemental. L'ordonnance l'y autorise (articles 2 et 22) à condition que ce soit accessoire et compatible avec l'indépendance.

8.2 La durabilité

La durabilité est la prise en compte des enjeux environnementaux, sociaux et de gouvernance dans l'information publiée. La directive CSRD a été transposée en France par l'ordonnance n° 2023-1142 du 6 décembre 2023, qui confie la certification de l'information de durabilité à des CAC, des organismes tiers indépendants ou des auditeurs de durabilité, régulés par la H2A. Depuis la directive « Omnibus I » (UE) 2026/470, publiée en février 2026, le champ de la CSRD est réduit (plus de 1 000 salariés et plus de 450 M€ de chiffre d'affaires) et sa transposition est attendue d'ici mars 2027 : le principe reste celui d'une information de durabilité contrôlée, mais l'étendue exacte dépendra du texte français.

Pour le candidat : retenir que les professions comptables étendent leurs missions (conseil, accompagnement, certification de la durabilité) et que la H2A régule ces nouvelles missions.

Exemples corrigés

Cas 1 : intérêts dans un client

Énoncé : Mme Lenoir, expert-comptable inscrite au tableau, détient 30 % du capital de la SARL Boréal. Elle propose de tenir la comptabilité de la SARL, ce qui l'intéresse pour mieux suivre son investissement. Y a-t-il un problème déontologique ?

Corrigé : Oui. L'article 22 de l'ordonnance de 1945 interdit aux experts-comptables d'effectuer des travaux d'expertise comptable ou de comptabilité pour les entreprises dans lesquelles ils possèdent, directement ou indirectement, des intérêts substantiels. 30 % du capital caractérise un intérêt substantiel. La menace est une menace d'intérêt personnel : le jugement professionnel risque d'être influencé. Conclusion : elle doit refuser la mission (ou céder sa participation). C'est une atteinte au principe d'indépendance.

Cas 2 : auto-révision d'un CAC

Énoncé : M. Garnier est CAC de la SAS Hélios. À la demande du président, il propose aussi d'établir les comptes annuels de la société, « pour gagner du temps ». Problème ?

Corrigé : Oui. Le CAC ne peut fournir à l'entité qu'il certifie des services qui compromettent son indépendance (Code de commerce et code de déontologie). En établissant les comptes, il contrôlerait son propre travail : menace d'auto-révision. Ce n'est pas une diligence directement liée à sa mission. Conclusion : il doit refuser. La société peut s'adresser à un expert-comptable distinct.

Cas 3 : secret professionnel

Énoncé : un banquier téléphone à un expert-comptable : « Votre client, la SARL Piano, nous demande un crédit. Pouvez-vous nous dire si sa trésorerie est tendue ? » L'expert-comptable, soucieux d'aider son client, répond que la situation est délicate. Problème ?

Corrigé : Oui. L'expert-comptable est tenu au secret professionnel, protégé par le Code pénal. Il ne doit pas divulguer à un tiers des informations sur son client, même pour l'aider, sans cadre légal. Il doit renvoyer le banquier vers le client, qui peut lui communiquer lui-même ses comptes. Une réponse maladroite viole le principe de secret et expose l'expert-comptable à des sanctions disciplinaires et pénales.

Cas 4 : pas de problème déontologique

Énoncé : un expert-comptable accepte d'être nommé arbitre dans un litige entre deux associés d'une société cliente d'un autre cabinet. Il est aussi sollicité pour accompagner un jeune entrepreneur dans la création de sa société (choix de statut, prévisionnel). Problème ?

Corrigé : Non. L'article 22 de l'ordonnance prévoit expressément que les membres de l'Ordre peuvent accepter des missions d'expert, des fonctions d'arbitre et exercer des activités accessoires, et l'article 2 l'autorise à accompagner la création d'entreprise. Dans les deux cas, il n'y a pas d'intérêt personnel substantiel : l'indépendance reste préservée. Il faut simplement vérifier qu'il n'a aucun lien avec les parties.

Cas 5 : un fait délictueux

Énoncé : un CAC découvre que le dirigeant a fait payer par la société des dépenses personnelles importantes. Il craint de gêner son client. Que doit-il faire ?

Corrigé : il ne peut pas se taire. Il doit signaler les irrégularités à l'organe compétent ou à la prochaine assemblée et, s'il s'agit de faits délictueux, les révéler au procureur de la République (Code de commerce). Cette révélation lève son secret et n'engage pas sa responsabilité, sauf intention de nuire. L'intégrité et l'esprit critique l'emportent sur la relation commerciale.

Vocabulaire essentiel

Terme	Définition
Expert-comptable	Professionnel inscrit au tableau de l'Ordre, qui tient, présente, révise des comptabilités et conseille
Commissaire aux comptes	Contrôleur légal qui certifie les comptes annuels
Certification	Opinion motivée du CAC : comptes réguliers, sincères, image fidèle
Ordre des experts-comptables	Organisme professionnel qui tient le tableau et exerce la discipline
CNCC	Compagnie nationale des commissaires aux comptes, organisme professionnel
H2A	Haute Autorité de l'audit, régulateur public indépendant (ex H3C)
Déontologie	Devoirs codifiés d'une profession
Secret professionnel	Obligation de ne pas divulguer les informations recueillies
Indépendance	Absence de lien ou de pression compromettant le jugement
Auto-révision	Menace consistant à contrôler son propre travail
Ordonnateur	Responsable qui engage et ordonne les opérations publiques
Durabilité	Information sur les enjeux environnementaux, sociaux et de gouvernance

Points clés à retenir

Quatre statuts : expert-comptable, commissaire aux comptes, professionnel salarié, comptable public.
L'expert-comptable tient, révise et conseille ; il agit sur contrat et est inscrit au tableau.
Le CAC certifie les comptes dans le cadre d'une mission légale de six exercices.
Les incompatibilités protègent l'indépendance (salariat, commerce, fonds, intérêts substantiels).
Trois organismes à distinguer : OEC (experts-comptables), CNCC (commissaires aux comptes), H2A (régulateur public).
Tutelle : ministre de l'économie (OEC), garde des sceaux (CNCC).
Les principes clés : indépendance, intégrité, secret professionnel, compétence (et, pour le CAC, impartialité et esprit critique).
Cas pratique : qualifier le professionnel, repérer le fait, rattacher au principe, conclure.
Les missions de conseil et de durabilité se développent, sous la régulation de la H2A pour la certification de la durabilité.

Pièges fréquents

Confondre OEC, CNCC et H2A. L'OEC et la CNCC représentent leurs professions ; la H2A régule.
Parler du H3C. Il a été remplacé par la H2A depuis le 1er janvier 2024.
Confondre mission contractuelle (EC) et mission légale (CAC).
Penser qu'un expert-comptable ne peut jamais conseiller. Il le peut, à titre accessoire et sans compromettre son indépendance.
Croire que le secret professionnel est absolu. Il connaît des exceptions légales (révélation de faits délictueux par le CAC, lutte contre le blanchiment).
Citer encore la responsabilité personnelle et pécuniaire des comptables publics. Régime remplacé depuis le 1er janvier 2023.
Conclure sans justifier. Un cas de déontologie exige le principe, l'extrait et la conséquence.
Confondre éthique et déontologie. La déontologie est codifiée et sanctionnable.

Q&R pour le tuteur IA

Q : Quelle est la différence entre un expert-comptable et un commissaire aux comptes ? R : L'expert-comptable intervient par contrat pour tenir, présenter, réviser les comptes et conseiller ; le commissaire aux comptes exerce une mission légale de certification, indépendante, pour un mandat de six exercices. Ils ne dépendent ni des mêmes organismes ni de la même tutelle.

Q : Quels sont les rôles de l'Ordre des experts-comptables, de la CNCC et de la H2A ? R : L'Ordre représente et discipline les experts-comptables (tutelle : ministre de l'économie). La CNCC représente les commissaires aux comptes (tutelle : garde des sceaux). La H2A est un régulateur public indépendant qui encadre la profession de commissaire aux comptes (inscription, normes, contrôle, sanctions) et la certification de la durabilité.

Q : Un expert-comptable peut-il tenir la comptabilité d'une société dans laquelle il détient des parts ? R : Non, si ses intérêts sont substantiels : l'article 22 de l'ordonnance de 1945 l'interdit pour préserver son indépendance.

Q : Qu'est-ce que la menace d'auto-révision ? R : C'est le risque de contrôler son propre travail. Un commissaire aux comptes qui établit les comptes qu'il doit ensuite certifier se trouve dans cette situation : c'est incompatible avec son indépendance.

Q : Quelles sont les responsabilités d'un expert-comptable ? R : Civile (envers le client, avec une assurance obligatoire), pénale (en cas d'infraction) et disciplinaire (chambres de discipline : réprimande, blâme, suspension, radiation).

Q : Pourquoi parle-t-on de durabilité à propos des professions comptables ? R : Parce que les entreprises publient de plus en plus d'informations environnementales et sociales, et que leur certification est confiée à des professionnels régulés par la H2A. Les experts-comptables développent aussi un conseil dans ce domaine.