L’entreprise et l’administration fiscale

02Le droit de contrôle de l’administration

Le système fiscal français est principalement déclaratif. L’administration peut vérifier les déclarations et les opérations à l’origine de l’impôt, dans les limites du délai légal de reprise. Le non-respect des règles de procédure peut entraîner l’irrégularité du contrôle et l’annulation des impositions correspondantes.

Délai de reprise

Le droit de reprise permet de corriger les insuffisances, omissions et erreurs dans l’établissement de l’impôt. Il doit être distingué du délai applicable au recouvrement.

Délai général de trois ans

Les articles L. 169 et L. 176 du LPF fixent un délai général de trois ans pour l’impôt sur le revenu, l’impôt sur les sociétés, les taxes assimilées et les taxes sur le chiffre d’affaires.

Pour des revenus de l’année N déclarés en N+1, le délai expire en principe le 31 décembre N+3. Ainsi, pour des revenus de 2024 déclarés en 2025, le délai expire le 31 décembre 2027.

En matière de TVA, le délai court jusqu’à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible. L’administration peut aussi examiner un déficit reportable provenant d’exercices prescrits lorsqu’il affecte le premier exercice non prescrit, mais elle ne peut alors établir un rappel d’impôt pour les exercices prescrits.

Pour les droits d’enregistrement et l’impôt sur la fortune immobilière, la reprise expire le 31 décembre de la troisième année suivant celle où l’exigibilité a été suffisamment révélée par un acte, une déclaration ou une formalité fusionnée. À défaut de révélation, le délai est de six ans suivant le fait générateur (article L. 186 du LPF).

Pour la contribution économique territoriale, le délai expire en principe le 31 décembre de la troisième année suivant celle de l’imposition. Pour les cotisations de 2023, il expire donc le 31 décembre 2026.

Le délai est porté à dix ans en cas d’activité occulte ou de flagrance fiscale.

Délais spéciaux

Plusieurs hypothèses prolongent ou modifient le délai :

• en cas d’assistance administrative internationale, l’article L. 188 A permet une reprise jusqu’à la fin de l’année suivant la réception de la réponse étrangère, dans la limite indiquée par le texte ; le contribuable doit être informé de la demande et de la réponse dans les soixante jours ;
• lorsque des agissements frauduleux donnent lieu à une plainte pénale, l’article L. 187 permet de remonter aux deux années qui excèdent le délai ordinaire ;
• pour une activité occulte au sens de l’article L. 174, la reprise peut aller jusqu’à la fin de la dixième année suivant celle de l’imposition ;
• les comptes détenus à l’étranger doivent être déclarés selon l’article 1649 A du CGI et l’article L. 23 C du LPF permet à l’administration de demander pendant dix ans l’origine et les modalités d’acquisition des avoirs ;
• pour les taxes foncières, la taxe d’habitation et taxes annexes, le délai expire en principe le 31 décembre de l’année suivant celle de l’imposition ;
• la fausse domiciliation fiscale à l’étranger entraîne désormais un délai de reprise de dix ans selon l’article L. 169 du LPF, conformément à la loi de finances pour 2025.

Interruption

Une proposition de rectification régulière interrompt la prescription pour les droits qu’elle mentionne et fait courir une nouvelle prescription de même nature et de même durée. La reconnaissance d’une dette par le contribuable, notamment dans une déclaration rectificative ou au passif du bilan, peut aussi interrompre la prescription.

Moyens de contrôle

Demandes au contribuable

La demande d’informations de l’article L. 10 du LPF n’est pas contraignante. Le contribuable n’est pas obligé d’y répondre.

La demande d’éclaircissements ou de justifications des articles L. 16 et L. 16 A est plus contraignante. Elle porte notamment sur la situation familiale, les charges, les revenus fonciers, les plus-values et, lorsque les revenus semblent sous-évalués, les avoirs étrangers. Le contribuable dispose de deux mois pour répondre, puis de trente jours après mise en demeure en cas de réponse insuffisante. L’absence ou l’insuffisance de réponse peut conduire à la taxation d’office.

L’article L. 16 AA, créé par la loi de finances pour 2025, permet de demander des justificatifs en présence d’indices sérieux remettant en cause des dépenses ouvrant droit à crédit d’impôt ou le montant du prélèvement à la source. Le contribuable dispose de trente jours. À défaut, les éléments déclarés ne sont pas pris en compte.

Informations détenues par des tiers

Le droit de communication de l’article L. 81 du LPF permet à l’administration de consulter et de copier les documents détenus par des entreprises, des administrations, les tribunaux, les organismes sociaux, les banques ou les assurances. Depuis le 1er janvier 2015, il peut porter sur des personnes non identifiées.

Il vise notamment les livres comptables, documents annexes et pièces de recettes et de dépenses, mais ne permet pas d’obtenir des informations couvertes par le secret professionnel. Le contribuable n’a pas à être informé des démarches, mais doit connaître la teneur et l’origine des informations utilisées contre lui. Le refus de communiquer est sanctionné par une amende de 5 000 €.

L’administration peut aussi échanger des informations avec les États liés à la France par une convention fiscale d’assistance mutuelle et avec les États membres de l’Union européenne.

Enquête, visite et saisie

Le droit d’enquête des articles L. 80 F à L. 80 J du LPF recherche les manquements aux règles de facturation et, le cas échéant, aux obligations de facturation électronique. Il permet des interventions inopinées, des auditions et la consultation des factures, livres, registres et documents professionnels. Un procès-verbal est établi au plus tard dans les trente jours suivant la dernière intervention ou convocation ; l’intéressé dispose de trente jours pour présenter ses observations.

Depuis le 1er janvier 2024, un droit d’enquête renforcé sur Internet et les réseaux sociaux permet à des agents habilités de rechercher certains manquements graves, notamment une activité occulte.

Le droit de visite et de saisie de l’article L. 16 B suppose des éléments laissant présumer une fraude et une autorisation du juge des libertés et de la détention. Les opérations se déroulent entre 6 heures et 21 heures, sous le contrôle du juge et avec la présence obligatoire d’un officier de police judiciaire. Elles peuvent avoir lieu chez le contribuable ou chez des tiers. Les documents saisis sont en principe restitués dans les six mois.

La flagrance fiscale permet des mesures conservatoires en cas d’activité occulte, de factures fictives, de logiciel permissif, de travail dissimulé ou d’absence répétée de déclaration mensuelle de TVA. Un procès-verbal peut permettre des saisies conservatoires sans autorisation préalable du juge. L’amende varie de 5 000 à 30 000 € selon l’importance des faits.

Contrôle des déclarations

L’examen sur pièces vérifie la cohérence des déclarations, recherche les déclarations manquantes et peut conduire à un classement, une rectification, un dégrèvement ou une proposition de vérification.

L’examen de comptabilité, prévu par l’article L. 13 G du LPF depuis le 1er janvier 2017, permet de contrôler à distance une comptabilité informatisée. Le contribuable remet le fichier des écritures comptables dans les quinze jours suivant l’avis. L’administration peut effectuer des traitements informatiques, mais les fichiers transmis doivent être détruits avant la mise en recouvrement ou l’information de l’absence de rectification.

La vérification de comptabilité se déroule sur place. Elle compare les déclarations aux écritures et documents comptables et examine la régularité, la sincérité et la valeur probante de la comptabilité (article R. 13-1 du LPF). Depuis la loi de finances pour 2024, le contrôle peut être délocalisé dans un autre lieu déterminé d’un commun accord ; à défaut d’accord, l’administration peut poursuivre dans ses propres locaux.

Pour l’ESFP, l’administration vérifie la cohérence entre la déclaration de revenus, le patrimoine, la trésorerie et le train de vie du foyer fiscal.

03Les garanties du contribuable

Avant le contrôle

L’article L. 47 du LPF impose un avis de vérification avant un examen de comptabilité, une vérification de comptabilité ou un ESFP. L’avis précise les impôts et périodes concernés.

L’administration ne peut pas vérifier à nouveau un impôt ou une période déjà contrôlé, sous peine d’irrégularité de la seconde vérification.

L’avis doit rappeler la faculté de se faire assister par un conseil et indiquer les coordonnées de l’inspecteur principal ou divisionnaire et de l’interlocuteur départemental.

La charte des droits et obligations du contribuable vérifié, prévue à l’article L. 10 du LPF, est opposable à l’administration. Depuis le 1er janvier 2016, elle est indiquée sur l’avis et consultable en ligne. L’absence de cette information entraîne la nullité de la procédure.

Une intervention inopinée est possible pour constater matériellement l’existence et l’état des documents. L’examen au fond doit toutefois attendre un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister.

Pendant le contrôle

L’examen de comptabilité et l’ESFP se déroulent dans les locaux de l’administration. La vérification de comptabilité se déroule dans les locaux professionnels, mais peut être déplacée avec l’accord du vérificateur.

Pour les petites entreprises, l’article L. 52 limite la vérification sur place à trois mois lorsque le chiffre d’affaires ou les recettes ne dépassent pas :

• 840 000 € hors taxes pour l’achat-revente et la fourniture de logements ;
• 254 000 € hors taxes pour les autres activités commerciales et les prestations de services ;
• 391 000 € hors taxes pour les entreprises agricoles.

La durée peut atteindre six mois si l’administration remet en cause le caractère probant et sincère de la comptabilité. L’examen de comptabilité est limité à six mois après réception de fichiers conformes. L’ESFP est en principe limité à une année à compter de la réception de l’avis.

Le contrôle doit être oral et contradictoire. Ce dialogue se traduit par des échanges pendant les interventions et une réunion de synthèse. Pour un ESFP, l’administration est tenue au secret professionnel.

Lorsque la comptabilité est informatisée, l’article L. 47 A impose la remise du fichier des écritures comptables. Si des traitements sont envisagés, l’administration doit en préciser la nature et le contribuable choisit entre trois modalités : traitement par l’administration sur le matériel de l’entreprise, traitement par le contribuable ou traitement par l’administration hors de l’entreprise à partir d’une copie.

Les copies de fichiers doivent être détruites au plus tard avant la mise en recouvrement.

Après le contrôle

L’administration informe le contribuable de l’issue : absence de rectification, restitution en faveur du contribuable ou rectification contradictoire.

Procédure contradictoire

Prévue par l’article L. 55 du LPF, elle constitue la procédure de droit commun pour les contribuables qui ont respecté leurs obligations déclaratives.

La proposition de rectification doit exposer et motiver les erreurs. Après un examen de comptabilité, une vérification ou un ESFP, elle indique aussi les bases rectifiées, les droits et les pénalités. Le contribuable dispose de trente jours pour répondre, délai prolongeable d’un mois sur demande.

Il peut accepter, contester totalement ou partiellement, ou présenter des observations. L’administration peut abandonner ou modifier sa proposition. En cas de rejet des observations, elle doit répondre de manière motivée.

Pour certaines petites entreprises, l’administration doit répondre dans les soixante jours aux observations suivant une vérification de comptabilité : chiffre d’affaires inférieur à 1 526 000 € pour une activité industrielle ou commerciale et à 460 000 € pour les prestataires de services. Le défaut de réponse dans ce délai vaut acceptation des observations.

Régularisation

L’article L. 62 permet au contribuable contrôlé de demander, avant la fin du contrôle, la régularisation d’erreurs ou omissions, à condition que sa bonne foi ne soit pas contestée. Il dépose une déclaration complémentaire dans les trente jours et paie les droits et intérêts de retard. Il bénéficie d’une réduction de 30 % des intérêts.

Procédures d’office et abus de droit

La taxation d’office de l’article L. 66 vise le défaut ou le retard de déclaration servant directement au calcul de l’impôt. L’évaluation d’office de l’article L. 73 concerne les déclarations spéciales servant à déterminer les revenus catégoriels.

Ces procédures ne sont pas contradictoires et la charge de la preuve pèse sur le contribuable s’il conteste l’imposition.

L’article L. 64 permet à l’administration d’écarter les actes qui dissimulent la portée véritable d’un contrat ou d’une convention dans le seul but d’éluder ou d’atténuer l’impôt. Les sanctions varient de 40 % à 80 % des droits selon la gravité.

Déduction en cascade

L’article L. 77 du LPF autorise, lors d’une vérification simultanée de la TVA et de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, la déduction des rappels de TVA dans les bases des autres impôts.

• La cascade simple déduit les rappels de TVA des bases d’IR ou d’IS des exercices concernés ; elle s’applique de droit, mais l’entreprise peut y renoncer.
• La cascade complète concerne les distributions et permet de diminuer les revenus distribués du montant de l’IS et de la TVA afférents.

Voies de recours dans la procédure de contrôle

Le contribuable peut s’adresser au supérieur hiérarchique du vérificateur ou à l’interlocuteur départemental.

En cas de désaccord sur des impôts directs ou la TVA, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires peut être saisie pour les questions de fait, comme l’appréciation d’une charge ou le caractère probant de la comptabilité. Pour les droits d’enregistrement, la taxe de publicité foncière et l’IFI, la commission de conciliation est compétente.

L’avis de la commission est communiqué aux parties, mais l’administration peut maintenir ses rectifications. Le contribuable conserve la possibilité d’engager un contentieux.

Les articles L. 80 A et L. 80 B rendent opposables l’interprétation administrative des textes et les prises de position formelles sur les situations de fait. Depuis le 1er janvier 2019, la garantie fiscale couvre aussi les points examinés lors d’un contrôle qui n’ont pas donné lieu à rectification, si le contribuable est de bonne foi.

Les PME peuvent demander un contrôle sur un point particulier (article L. 13 C) lorsqu’elles relèvent de l’IR ou de l’IS et que leur chiffre d’affaires ne dépasse pas 1 500 000 € pour la vente de marchandises et activités assimilées, ou 450 000 € pour les autres activités. L’administration n’est pas obligée d’engager ce contrôle.

04Les sanctions fiscales et pénales

Sanctions fiscales

Intérêt de retard

L’intérêt de retard de l’article 1727 du CGI compense le préjudice financier lié à l’encaissement tardif. Il s’applique aux impôts directs, à la TVA et aux droits d’enregistrement, et se calcule sur les droits dus.

Depuis le 1er janvier 2018, son taux est de 0,20 % par mois, contre 0,40 % auparavant. Il court du premier jour du mois suivant celui où l’impôt devait être payé jusqu’au dernier jour du mois du paiement ou, en contrôle, jusqu’au dernier jour du mois de la proposition de rectification ou de la mise en recouvrement.

Il peut être réduit en cas de régularisation spontanée ou pendant le contrôle. Il n’est notamment pas appliqué en présence d’une mention expresse justifiant la position du contribuable ni lorsque l’insuffisance reste sous les seuils de tolérance indiqués : un dixième de la base pour les droits d’enregistrement, la taxe de publicité foncière et l’IFI, ou un vingtième pour l’IR et l’IS.

Majorations

Le défaut ou le retard de déclaration entraîne :

• 10 % en l’absence de mise en demeure ou en cas de dépôt dans les trente jours suivant sa réception, avec la règle particulière indiquée pour l’impôt sur le revenu ;
• 40 % lorsque le dépôt n’intervient pas dans les trente jours suivant la mise en demeure ;
• 80 % en cas d’activité occulte.

Une insuffisance de déclaration peut être majorée de 40 % en cas de manquement délibéré et de 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation de prix. L’administration doit apporter la preuve des manquements.

Des sanctions spécifiques concernent la facturation, la déclaration des comptes étrangers, la remise du FEC, les traitements informatiques et l’opposition au contrôle fiscal. L’amende relative au défaut ou à la non-conformité du FEC est de 5 000 € ou, si elle est supérieure, de 10 % des droits mis à la charge du contribuable dans les conditions de l’article 1729 D du CGI.

Sanctions pénales

Le délit de fraude fiscale de l’article 1741 du CGI suppose une soustraction frauduleuse à l’impôt, par dissimulation de sommes, organisation d’insolvabilité, manœuvres faisant obstacle au recouvrement ou irrégularités comptables graves et répétées. L’intention frauduleuse doit être prouvée.

La peine peut atteindre 500 000 € d’amende et cinq ans d’emprisonnement. En bande organisée, elle peut atteindre sept ans d’emprisonnement et 3 000 000 € d’amende, ce dernier montant pouvant être porté au double du produit de l’infraction.

Les complices peuvent être poursuivis pénalement et, lorsqu’ils sont officiers publics, ministériels ou experts-comptables, faire l’objet de sanctions disciplinaires. Le concours à une fraude peut également constituer un blanchiment de fraude fiscale.

Depuis le 1er janvier 2024, la mise à disposition d’instruments facilitant la fraude fiscale constitue un délit autonome. La peine est de trois ans d’emprisonnement et 250 000 € d’amende, portée à cinq ans et 500 000 € lorsqu’un service de communication au public en ligne est utilisé.

Une personne physique condamnée pour fraude fiscale aggravée, recel ou blanchiment peut être privée de réductions ou crédits d’impôt sur le revenu ou l’IFI pendant trois ans au maximum.

05Le contentieux de l’impôt

Réclamation contentieuse

Le contribuable peut demander la décharge totale ou partielle d’une imposition, son remboursement ou le bénéfice d’un avantage fiscal. Une réclamation administrative écrite doit être adressée au service des impôts du lieu d’imposition.

Elle doit être présentée avant le 31 décembre de la deuxième année suivant la mise en recouvrement, hors impôts directs locaux, ou de la troisième année suivant la notification de la proposition de rectification.

L’administration dispose de six mois pour instruire et répondre. Un rejet total ou partiel doit être motivé.

Pour les impôts directs et taxes sur le chiffre d’affaires, le tribunal administratif statue en première instance, puis la cour administrative d’appel et le Conseil d’État peuvent être saisis. Pour les droits d’enregistrement et l’IFI, le tribunal judiciaire est compétent, puis la cour d’appel et la Cour de cassation.

Recours gracieux

Le recours gracieux concerne le contribuable qui ne conteste pas le bien-fondé de l’impôt mais sollicite une modération ou une remise en raison de sa situation. Il n’est soumis à aucun formalisme ni délai et peut porter sur les impôts et les pénalités. L’administration n’est tenue par aucun délai et n’a pas à motiver sa décision.

Transaction

La transaction est un accord entre l’administration et le contribuable destiné à clore un contrôle ou un litige par des concessions réciproques. Elle intervient généralement avant que les impositions et pénalités soient définitives. Le contribuable obtient une réduction ou une fixation définitive en contrepartie du paiement et de la renonciation au contentieux.

Dégrèvement d’office

L’administration peut corriger spontanément une erreur commise au détriment du contribuable par un dégrèvement d’office. Le délai indiqué expire généralement le 31 décembre de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle le délai de réclamation a pris fin.

L’essentiel à retenir

• L’agrément autorise un régime fiscal dérogatoire ; le rescrit sécurise l’application d’un texte à une situation de fait.
• Le délai général de reprise est de trois ans, avec des délais spéciaux pouvant atteindre six ou dix ans.
• L’administration dispose de demandes d’information, du droit de communication, de l’enquête, de la visite et saisie, de la flagrance fiscale et de plusieurs formes de contrôle des déclarations.
• Le contribuable bénéficie d’un avis de vérification, du droit à l’assistance d’un conseil, de la charte du contribuable vérifié et d’un débat contradictoire.
• Après rectification, il peut accepter, présenter des observations, demander une régularisation ou exercer des recours.
• Les sanctions comprennent intérêts de retard, majorations, amendes et, pour la fraude fiscale, des peines pénales.
• Le contentieux passe d’abord par une réclamation administrative puis, selon l’impôt, par le tribunal administratif ou judiciaire.

Q&R pour le tuteur IA

Q : À quoi sert un rescrit fiscal ?

R : Il permet d’obtenir une prise de position formelle de l’administration sur le traitement fiscal d’une situation précise, opposable si les faits restent identiques et si le contribuable suit la réponse.

Q : Quel est le délai général de reprise ?

R : Trois ans pour l’impôt sur le revenu, l’impôt sur les sociétés et les taxes sur le chiffre d’affaires, sous réserve des délais spéciaux.

Q : Quelle différence existe entre examen de comptabilité et vérification de comptabilité ?

R : L’examen de comptabilité se déroule à distance à partir du FEC ; la vérification se déroule en principe dans les locaux professionnels et confronte la comptabilité aux déclarations et aux éléments extracomptables.

Q : Quels droits l’avis de vérification doit-il rappeler ?

R : Les impôts et périodes contrôlés, la faculté de se faire assister par un conseil, la charte du contribuable vérifié et les voies de recours hiérarchiques.

Q : Quelle est la différence entre recours contentieux et recours gracieux ?

R : Le recours contentieux conteste le bien-fondé de l’impôt ; le recours gracieux demande une remise ou une modération sans contester la dette fiscale.

À retenir

Références, dates, délais, seuils et montants repris d’après les pages consultées du manuel. Le texte est une reformulation pédagogique et ne remplace pas le manuel ni une consultation juridique.